投稿者: たまい税理士事務所

１．不動産所得に係る損益通算の特例

　不動産所得、事業所得、山林所得及び譲渡所得の金額の計算上生じた損失の金額は、一定の順序（第一次通算、第二次通算、第三次通算）で他の所得の金額から控除することができます。これを損益通算といいます。
　ところが、不動産所得の金額の計算上生じた損失の金額がある場合に、その年分の不動産所得の金額の計算上必要経費に算入した金額のうちに、不動産所得を生ずべき業務の用に供する土地等（土地又は土地の上に存する権利をいいます）を取得するために要した借入金の利子の額があるときは、次の金額は生じなかったものとされて損益通算の対象にはなりません（事業税では通算できます）。

(1)「土地等の取得に要した借入金利子の額＞不動産所得の損失の金額」の場合
　この場合、不動産所得の損失の金額は生じなかったものとされ、損益通算の対象にはなりません。
　例えば、総収入金額が100万円、必要経費が140万円（そのうち土地取得に要した借入金利子が60万円）だとすると、不動産所得の金額は100万円－140万円＝△40万円（損失）になります。
　この場合（借入金利子60万円＞損失40万円の場合）、不動産所得の損失40万円は生じなかったものとされ損益通算の対象にはなりません。　

(2)「土地等の取得に要した借入金利子の額≦不動産所得の損失の金額」の場合
　この場合、不動産所得の損失の金額のうち土地等の取得に要した借入金利子の額に相当する金額は生じなかったものとされ、損益通算の対象にはなりません。
　例えば、総収入金額が70万円、必要経費が140万円（そのうち土地取得に要した借入金利子が60万円）だとすると、不動産所得の金額は70万円－140万円＝△70万円（損失）になります。
　この場合（借入金利子60万円≦損失70万円の場合）、不動産所得の損失70万円のうち土地取得に要した借入金利子に相当する部分の60万円の損失は生じなかったものとされ損益通算の対象にはなりません（損失のうち10万円だけが損益通算されます）。

　以上のように、不動産所得の金額の計算上生じた損失の金額がある場合に、土地等の取得に要した借入金の利子の額があるときは、損益通算に注意しなければなりません。
　では、土地等の取得に要した借入金の利子の額は、どのように計算するのでしょうか？
　土地と建物を一括して購入した場合に、土地取得のための資金と建物取得のための資金を別々の金融機関から借り入れている場合は、計算上の問題は特にありません。
　しかし、土地取得のための資金と建物取得のための資金を同一の金融機関から借り入れている場合も多いものと思われます。このような場合には、土地等の取得に要した借入金の利子の額の計算は、次のようにします。

２．土地等の取得に要した借入金の利子の額の計算

　次の設例を用いて、土地等の取得に要した借入金の利子の額の計算方法を確認します。

設例

・土地の取得価額・・・4,000万円 ・建物の取得価額・・・6,000万円 ・自己資金・・・・・・2,000万円 ・借入金・・・・・・・8,000万円 ・令和4年分の借入金利子の額・・・160万円 ・令和5年分の借入金利子の額・・・152万円

計算

①まず、借入金が建物の取得に優先的に充てられたものとして、土地の取得に要した借入金の額を求めます。 8,000万円（借入金総額）－6,000万円（建物の取得価額）＝2,000万円（土地の取得に要した借入金） ②次に、土地の取得に要した借入金の利子の額を求めます。 令和4年分：160万円×2,000万円/8,000万円＝40万円 令和5年分：152万円×2,000万円/8,000万円＝38万円 ※ 令和5年分以降も、当初の借入金の振分け割合（2,000万円/8,000万円）で計算します。

３．収支内訳書（不動産所得用）と確定申告書第一表の記載

　上記の設例において、令和4年分の不動産所得の損失の金額が100万円だとすると、収支内訳書（不動産所得用）と確定申告書第一表の記載は次のようになります。

１．支払調書の提出範囲

　「不動産の使用料等の支払調書」は、法人や不動産業者である個人（主として建物の賃貸借の代理や仲介を目的とする事業を営んでいる個人を除く）が、同一人に対して支払った家賃等でその年中の支払金額の合計が15万円を超えるものについては、税務署に提出しなければなりません。
　ただし、法人（人格のない社団等を含みます）に支払う不動産の使用料等については、賃借料を除く権利金、更新料等が対象となります。
　したがって、法人に対して家賃や賃借料のみを支払っている場合は、支払調書の提出は必要ありません。
　不動産の使用料等については下記２で述べますが、事務所や店舗等を賃借する場合に支払う家賃が一般的なケースだと思われます。
　この場合、例えば、法人が個人に対して毎月5万円の家賃を12か月支払った場合は、支払金額の合計が15万円を超えるので支払調書の提出が必要です。
　一方、法人が法人に対して毎月5万円の家賃を12か月支払って支払金額の合計が15万円を超えたとしても、支払調書の提出は必要ありません。

２．不動産の使用料等とは？

　不動産の使用料等とは、具体的には次のようなものをいいます。

(1) 土地、建物の賃借料
(2) 広告等のための塀や壁面等のように土地、建物の一部を使用する場合の賃借料
(3) 催物の会場を賃借する場合などの一時的な賃借料、陳列ケースの賃借料
(4) 地上権、地役権の設定あるいは不動産の賃借に伴って支払われるいわゆる権利金（返還を要しないこととなる保証金、敷金等を含みます）、礼金
(5) 契約期間の満了に伴い、または借地の上にある建物の増改築に伴って支払われるいわゆる更新料、承諾料
(6) 借地権や借家権を譲り受けた場合に地主や家主に支払われるいわゆる名義書換料　

３．定額の水道代・電気代は含まれるか？

　不動産の使用料等は上記のようなものが該当しますが、賃貸借契約書で次のように定められている場合は、不動産の使用料をいくらと考えればいいでしょうか？

・賃料　月額50,000円　・水道代　月額3,000円　・電気代　月額5,000円

　この賃貸借契約書では、毎月の賃料（家賃）50,000円以外に、水道代と電気代も毎月3,000円と5,000円を支払うことになっています。つまり、実際の使用量にかかわらず、水道代と電気代は賃料と同様に毎月定額を支払うことになります。
　このような場合、支払調書における不動産の使用料の金額は、賃料50,000円だけでいいのか、賃料に水道代と電気代を含めた58,000円（50,000円＋3,000円＋5,000円＝58,000円）とするのか迷います。
　結論は、毎月定額を支払う水道代・電気代も含めた58,000円を不動産の使用料の金額とします。
　名目は水道代・電気代となっていても、実際の使用量にかかわらず定額を支払うのであれば、実質的に賃料（家賃）といえるからです。

　例えば、不動産売買業を営む法人が個人の顧客から土地付建物を購入した場合、その金額が100万円を超えるときは「不動産等の譲受けの対価の支払調書」（以下「支払調書」といいます）を税務署に提出しなければなりません。
　この支払調書の書き方は、「給与所得の源泉徴収票等の法定調書の作成と提出の手引」に記載されています。しかし、土地のみを購入した場合の記載例はあるものの、土地付建物を購入した場合の記載例はありません。
　以下では、土地建物を一括購入した場合の支払調書の書き方を確認します。

１．支払調書の提出義務者

　支払調書を提出しなければならないのは、譲り受けた不動産、不動産の上に存する権利、総トン数20トン以上の船舶、航空機の対価の支払をする法人と不動産業者である個人です。
　ただし、不動産業者である個人のうち、主として建物の賃貸借の代理や仲介を目的とする事業を営んでいる方は、提出義務がありません。
　支払調書の提出範囲は、同一人に対するその年中の支払金額の合計が100万円を超えるものです。
　この100万円には、消費税および地方消費税の額を含めて判断しますが、消費税および地方消費税の額が明確に区分されている場合には、その額を含めないで判断しても差し支えありません。
　なお、不動産等の譲受けには、売買のほか、交換、競売、公売、収用、現物出資等による取得も含まれます。

２．支払調書の記載要領と記載例

　支払調書の各欄の書き方は、「給与所得の源泉徴収票等の法定調書の作成と提出の手引」に次のように記載されています。

記載欄名	記載すべき事項
① 支払を受ける者	支払調書を作成する日の現況における不動産等の譲渡者の住所（居所）、本店又は主たる事務所の所在地、氏名（個人名）又は名称（法人名など）を契約書等で確認して記載してください。 　また、【個人番号又は法人番号】欄には、支払を受ける者のマイナンバー又は法人番号を記載してください（マイナンバーを記載する場合は、左端を空白にし、右詰で記載してください）。 （注）支払を受ける者等に支払調書の写しを交付する場合には、マイナンバーを記載して交付することはできませんので、ご注意ください。
② 物件の種類	その譲り受けた不動産等の種類に応じ、土地、借地権、建物、船舶、航空機のように記載してください。
③ 物件の所在地	その譲受けの対価の支払の基礎となった物件の所在地を記載してください。 　この場合、船舶又は航空機については、船籍又は航空機の登録をした機関の所在地を記載してください。
④ 細目	土地の地目（宅地、田畑、山林等）、建物の構造、用途等を記載してください。
⑤ 数量	土地の面積、建物の戸数、建物の延べ面積等を記載してください。
⑥ 取得年月日	不動産等の所有権、その他の財産権の移転のあった年月日を記載してください。
⑦ 支払金額	その年中に支払の確定した金額（未払の金額を含む）を記載してください。 　なお、不動産等の移転に伴い、各種の損失の補償金（次の⑧（摘要）の(4)参照）を支払った場合には、「物件の所在地」欄の最初の行に「支払総額」と記載した上、これらの損失の補償金を含めた支払総額を記載してください（記載例2 を参照）。
⑧（摘要）	(1) 譲受けの態様（売買、競売、公売、交換、収用、現物出資等の別）を記載してください。 (2) 譲受けの態様が売買である場合には、その代金の支払年月日、支払年月日ごとの支払方法（現金、小切手、手形等の別）及び支払金額を記載してください。 (3) 譲受けの態様が交換である場合には、相手方に交付した資産の種類、所在地、数量等その資産の内容を記載してください。 (4) 不動産等の譲受けの対価のほかに支払われる補償金については、次の区分による補償金の種類と金額を記載してください。 ・建物等移転費用補償金 ・動産移転費用補償金 ・立木移転費用補償金 ・仮住居費用補償金 ・土地建物等使用補償金 ・収益補償金 ・経費補償金 ・残地等工事費補償金 ・その他の補償金 (5) 不動産等の譲受けに当たってその年中にあっせん手数料を支払った方が、「不動産等の売買又は貸付けのあっせん手数料の支払調書」の作成・提出を省略する場合には、「あっせんをした者」欄にあっせんをした方の住所（居所）、本店又は主たる事務所の所在地、氏名又は名称、マイナンバー又は法人番号、あっせん手数料の「支払確定年月日」、「支払金額」を記載してください（マイナンバーを記載する場合は、左端を空白にし、右詰で記載してください）。 （注）支払を受ける者等に支払調書の写しを交付する場合には、マイナンバーを記載して交付することはできませんので、ご注意ください。
⑨ 支払者	不動産等の譲受けの対価を支払った方の住所（居所）又は所在地、氏名又は名称、電話番号及びマイナンバー又は法人番号を記載してください（マイナンバーを記載する場合は、左端を空白にし、右詰で記載してください）。 （注）支払を受ける者等に支払調書の写しを交付する場合には、マイナンバーを記載して交付することはできませんので、ご注意ください。

　また、以下2つのケースについて、記載例が掲載されています。

　記載例1と記載例2は、いずれも土地を購入した場合のものであって、土地付建物を購入した場合（土地と建物を一括購入した場合）の記載例は掲載されていません。
　しかし、不動産販売業を営む法人にとって、土地付建物を購入するケースは頻繁に起こります。
　以下において、土地付建物を購入した場合の支払調書の記載例を確認します。

３．土地付建物を購入した場合の支払調書の記載例

(1) 土地と建物の対価の内訳がわかる場合

　土地付建物を購入した場合の支払金額が、売買契約書で土地と建物に分かれている場合は、それぞれの金額を支払調書に記載します。
　また、土地と建物の金額の内訳は明示されていないものの、売買契約書に消費税額の記載がある場合は、その消費税額から建物の金額を逆算し、支払総額を土地と建物に分けることができます。
　例えば、土地付建物の支払金額が3,000万円で、そのうち消費税額が100万円と売買契約書に記載されている場合は、100万円÷10％×1.1＝1,100万円が建物の支払金額になり、3,000万円-1,100万円＝1,900万円が土地の支払金額になります。

(2) 土地と建物の対価の内訳が不明の場合

　土地付建物を購入した場合の支払金額が、売買契約書で土地と建物に分かれておらず、消費税額も記載されていない場合は、どのように支払調書に記入すればよいでしょうか？
　もし、支払金額を合理的に土地と建物に分けることができる場合は、その分けた金額を支払調書に記載します。
　しかし、支払金額を合理的に土地と建物に分けることができない、あるいはその作業が煩雑である場合は、上記２の記載例2に準じて、次のように記入しても差し支えありません。

１．返還されない敷金等は支払調書を提出

　法人が個人に支払った不動産の①地代、②家賃、③権利金、④礼金、⑤更新料は、同一人に対するその年中の支払金額の合計額が15万円_※を超えるものについては、不動産の使用料等の支払調書（以下「支払調書」といいます）を作成して税務署に提出しなければなりません。
　一方、法人が法人に支払った上記①～⑤のうち、15万円_※を超える③～⑤については支払調書を税務署に提出しなければなりませんが、①と②は提出不要です。

※ 提出範囲の金額基準の15万円は、原則として消費税および地方消費税の額を含めて判断しますが、消費税および地方消費税の額が明確に区分されている場合には、その額を含めないで判断しても差し支えありません。

　なお、上記の③権利金とは、地上権、地役権の設定あるいは不動産の賃借に伴って支払われる権利金をいい、敷金、保証金等の名目のものであっても返還を要しない部分の金額及び月又は年の経過により返還を要しないこととなる部分の金額を含みます。
　したがって、返還されない敷金・保証金については支払調書の提出が必要です。
　例えば、法人が個人に対して建物の賃借に伴い300万円の保証金を支払いましたが、その保証金の50%相当額については、賃貸借契約上、返還されないことが明らかだとします。この場合は、その保証金の50%相当額である150万円と、その年中に支払われる家賃の金額を支払調書の「支払金額」欄に記載して税務署に提出します。

２．返還されない敷金等に係る支払調書の提出時期

　また、返還されない敷金、保証金等については、返還されないことが確定した都度、その年分の支払調書を提出することになります。
　敷金や保証金として賃貸人に提供される金額は、本来は賃借人の債務を担保するものであり、それ自体は賃貸人の収入となるものではありませんが、敷金や保証金などの名目で授受されるものの中には、当初から、あるいは一定期間が経過すれば、その全部又は一部が賃貸人に帰属することが契約書上で取り決められているものもあります。
　このようなものは、その実質が権利金や更新料等と何ら変わらないものであり、不動産所得の収入金額となりますが、その収入金額の計上時期は、必ずしもその賃貸借契約の終了時ではなく、返還を要しないことが確定した都度、その確定した金額を収入金額として計上することになっています。
　したがって、支払調書についても返還されないことが確定した日の翌年の1月31日までに、その確定した金額を支払金額として記載して提出することになります。

１．所得金額調整控除（子ども等）の適用対象者

　所得金額調整控除は2020年分（令和2年分）から適用されており、子ども・特別障害者等を有する者等の場合と給与所得と年金所得の双方を有する者の場合の2種類の控除があります。
　このうち、子ども・特別障害者等を有する者等の所得金額調整控除は、年末調整において適用することができます。
　一方、給与所得と年金所得の双方を有する者の所得金額調整控除については年末調整では適用を受けることができませんので、適用を受けようとする場合は確定申告をする必要があります。

　子ども・特別障害者等を有する者等の所得金額調整控除の適用を受けることができる人は、その年中の給与の収入金額が850万円を超える給与所得者で、次の(1)から(3)のいずれかに該当する人です。

(1) 本人が特別障害者に該当する人
(2) 年齢23歳未満の扶養親族を有する人
(3) 特別障害者である同一生計配偶者又は扶養親族を有する人

　この控除は扶養控除と異なり、同一生計内のいずれか一方のみの所得者に適用するという制限がありません。したがって、例えば夫婦ともに給与の収入金額が850万円を超えており、夫婦の間に1人の年齢23歳未満の扶養親族である子がいるような場合には、その夫婦双方がこの控除の適用を受けることができます。

２．生まれたての子も23歳未満の扶養親族に含まれる！

　この所得金額調整控除（子ども等）の適用を受けるにあたって、上記１の「年齢23歳未満の扶養親族」は、控除対象扶養親族である16歳以上を年齢の下限とするのか（つまり16歳以上23歳未満）、特定扶養親族である19歳以上を年齢の下限とするのか（つまり19歳以上23歳未満）、あるいは年齢23歳未満であれば年齢の下限はないのか（つまり0歳以上23歳未満）について疑問が生じます。

　結論を先に述べると、所得金額調整控除（子ども等）における「年齢23歳未満の扶養親族」に年齢の下限はありません。したがって、0歳以上23歳未満であれば「年齢23歳未満の扶養親族を有する人」に該当します。
　用語の定義を考えると、扶養親族とは「所得者と生計を一にする親族（配偶者、青色事業専従者として給与の支払を受ける人及び白色事業専従者を除きます）で、合計所得金額が48万円以下の人」をいいます。これに「年齢23歳未満」という要件が加わるだけですので、所得金額調整控除（子ども等）における「年齢23歳未満の扶養親族」に年齢の下限はないことになります。
　例えば、年末の12月31日に子が生まれた場合でも、年齢 23 歳未満の扶養親族を有するという要件を満たすことになりますので、所得金額調整控除（子ども等）の適用を受けることができます。

３．所得金額調整控除（子ども等）の再計算

　年末調整において所得金額調整控除（子ども等）の適用を受けようとする場合、年齢23歳未満の扶養親族を有するかどうかなどの判定は、所得金額調整控除申告書を提出する日の現況により判定することとなります。
　年末調整後、その年12月31日までの間に従業員等に子が生まれ、所得金額調整控除（子ども等）の適用要件を満たして年末調整による年税額が減少することとなる場合、その年分の源泉徴収票を給与等の支払者が作成するまでに、その異動があったことについて従業員等から申出があったときは、年末調整の再計算の方法でその減少することとなる税額を還付してもよいこととされています。
　なお、年末調整の再計算によらず、従業員等が確定申告をすることによって、その減少することとなる税額の還付を受けることもできます。

　また、例えば、20歳の子を23歳未満の扶養親族に該当するものとして所得金額調整控除（子ども等）の適用を受けていたところ、その子のアルバイト収入が当初の見積額よりも多くなり、結果的に合計所得金額が48万円を超えることとなったため年末調整による年税額が増加する場合にも、年末調整の再計算を行います。
　ただし、その従業員等が他の年齢23歳未満の扶養親族を有するなど所得金額調整控除（子ども等）の適用要件を満たしている場合には、所得金額調整控除申告書について、当初申告された子以外の要件に該当する者に訂正されるのであれば、所得金額調整控除（子ども等）については年末調整の再計算を行う必要はありません。