カテゴリー: 消費税

　2024（令和6）年9月に企業会計基準委員会より新リース会計基準が公表され、これを受けて2025（令和7）年度税制改正で新リース会計基準を踏まえた税務上の対応がなされています。

　以下では、新リース会計基準の下で、所有権移転外ファイナンス・リース取引について中小企業が「賃貸借取引に準じた会計処理」（以下「賃貸借処理」といいます）をした場合の仕入税額控除について確認します。

１．新リース会計基準で賃貸借処理は認められるか？

　新リース会計基準では、借り手の会計処理について、ファイナンス・リースとオペレーティング・リースの区分が廃止され、すべてのリースについて使用権資産とリース負債を貸借対照表に計上する「売買取引に準じた会計処理」（以下「売買処理」といいます）に統一されました（短期リース・少額リースを除きます）。

　そのため、所有権移転外ファイナンス・リース取引やオペレーティング・リース取引については、新リース会計基準の下では賃貸借処理ではなく売買処理をすることになり、会計処理が煩雑になる懸念があります。

　しかし、この懸念に対して結論を述べると、上場企業や会社法上の大企業は新リース会計基準が強制適用されますが、未上場企業や中小企業は新リース会計基準が強制適用されず、従来通りの会計処理を継続することができます_※。

　つまり、所有権移転外ファイナンス・リース取引やオペレーティング・リース取引について、新リース会計基準の下でも中小企業は賃貸借処理をすることが可能です。　

※ 新リース会計基準については、「新リース会計基準の導入が中小企業に及ぼす会計上と税務上の影響（令和7年度税制改正）」をご参照ください。

２．賃貸借処理した場合の仕入税額控除の時期

　上記１のように、新リース会計基準の下でも、中小企業は売買処理によらずに賃貸借処理をすることができます。

　では、所有権移転外ファイナンス・リース取引（以下「移転外リース取引」といいます）について借り手が賃貸借処理をしている場合に、そのリース料を支払うべき日の属する課税期間において仕入税額控除（分割控除）することは認められるでしょうか？
　
　移転外リース取引は、リース資産の引渡し時にリース資産の売買があったものとして取り扱われるため、移転外リース取引について借り手が賃貸借処理をしている場合でも、原則として当該リース資産の引渡しを受けた日の属する課税期間において、そのリース資産の取得価格に係る消費税額を仕入税額控除（一括控除）することになります_※。

　ただし、一括控除を原則としながらも、そのリース料を支払うべき日の属する課税期間に仕入税額控除（分割控除）することも認められます。

　なお、令和7年度税制改正により、リース譲渡に係る資産の譲渡等の時期の特例（延払基準）が廃止されましたが、貸し手における処理にかかわらず、借り手において会計上賃貸借処理が可能な場合には、引き続き分割控除することができます。

※ 例えば、会計上賃貸借処理をしている借り手が一括控除する場合など、会計処理の方法と消費税額の計算が異なる場合、帳簿の摘要欄等にリース料総額を記載する方法や、会計上のリース資産の計上価額から消費税における課税仕入れに係る支払対価の額を算出するための資料を作成し、帳簿と合わせて保存する方法などにより、帳簿においてリース料総額（対価の額）を明らかにする必要があります。

３．賃貸借処理に基づいて分割控除している場合の留意点

　移転外リース取引に係るリース資産の仕入税額控除の時期については、そのリース資産の引渡しを受けた日の属する課税期間（リース期間の初年度）において一括控除することが原則であるため、賃貸借処理に基づいて分割控除している場合には、以下の点に留意する必要があります。

(1) 仕入税額控除の時期を変更することの可否

　例えば、賃貸借処理しているリース期間が3年の移転外リース取引（リース料総額660,000円）について、リース期間の初年度にその課税期間に支払うべきリース料（220,000円）について仕入税額控除を行い、2年目にその課税期間に支払うべきリース料と残額の合計額（440,000円）について仕入税額控除を行うといった処理は認められません。

(2) 簡易課税から原則課税に移行した場合等の取扱い

　次に掲げるような場合のリース期間の2年目以降の課税期間については、その課税期間に支払うべきリース料について仕入税額控除することができます。

① リース期間の初年度において簡易課税制度を適用し、リース期間の2年目以降は原則課税に移行した場合

② リース期間の初年度において免税事業者であった者が、リース期間の2年目以降は課税事業者となった場合

　消費税の申告方法には、仕入控除税額について実額で計算する「本則課税」、業種ごとに決められたみなし仕入率を用いて仕入控除税額を計算する「簡易課税」、売上税額の2割を納税額として計算する「2割特例」による方法があります。

　このうち2割特例は、インボイス制度導入の際の経過措置_※により免税事業者からインボイス発行事業者となった事業者が対象となっています。

　2割特例については、事前の届出が不要で、適用を受ける旨を確定申告書に付記することで適用できますが、簡易課税は、原則として、適用を受けようとする課税期間の初日の前日までに「消費税簡易課税制度選択届出書」を提出する必要があります。

　しかし、経過措置により免税事業者から課税事業者になった事業者には、「消費税簡易課税制度選択届出書の提出に係る特例」が設けられており、必ずしも適用を受けようとする課税期間の初日の前日までに提出する必要はありません。

　以下では、経過措置により免税事業者から課税事業者になった2つのケースについて、簡易課税制度選択届出書をいつまでに提出すればいいかを確認します。

※ 免税事業者が、2023（令和5）年10月1日から2029（令和11）年9月30日までの日の属する課税期間中にインボイス発行事業者の登録を受けることとなった場合には、登録日から課税事業者となる経過措置が設けられています。

１．インボイス登録日の属する課税期間の簡易課税

　経過措置により免税事業者から課税事業者になった事業者が、インボイス登録日の属する課税期間について、簡易課税制度選択届出書を事前（インボイス登録日の属する課税期間の初日の前日まで）に提出していない状況において、2割特例より簡易課税の方が有利であることが判明した場合は_※、2割特例（又は本則課税）を適用するしかないのでしょうか？

　答えは「否」です。

　経過措置の適用を受ける事業者が、インボイス登録日の属する課税期間中に、その課税期間から簡易課税制度の適用を受ける旨を記載した簡易課税制度選択届出書を提出した場合には、その課税期間の初日の前日に簡易課税制度選択届出書を提出したものとみなされます（消費税簡易課税制度選択届出書の提出に係る特例）。

　例えば、免税事業者である個人事業者が令和7年9月1日からインボイス登録を受けた場合で、令和7年分の申告において簡易課税制度の適用を受けたいときは、令和7年分から適用を受ける旨を記載した簡易課税制度選択届出書を課税期間の末日（令和7年12月31日）までに提出すれば、令和7年分は簡易課税制度の適用を受けることができます。

※ 参考記事：「売上税額の2割納税の特例と簡易課税制度はどちらが有利か？」

２．2割特例を適用した課税期間後の簡易課税

　2割特例の適用を受けていた事業者が、翌課税期間から2割特例が適用できなくなる場合に_※、簡易課税制度選択届出書を事前（翌課税期間の初日の前日まで）に提出していなければ、翌課税期間は本則課税しか適用できないのでしょうか？

　答えは「否」です。

　2割特例の適用を受けた事業者が、その適用を受けた課税期間の翌課税期間中に、その課税期間から簡易課税制度の適用を受ける旨を記載した簡易課税制度選択届出書を提出した場合には、その課税期間の初日の前日に簡易課税制度選択届出書を提出したものとみなされます（消費税簡易課税制度選択届出書の提出に係る特例）。

　例えば、、令和8年分まで2割特例により申告を行った個人事業者が、翌年分（令和9年分）から簡易課税制度の適用を受けようとする場合には、令和9年分から簡易課税制度の適用を受ける旨を記載した簡易課税制度選択届出書を課税期間の末日（令和9年12月31日）までに提出すれば、令和9年分から簡易課税制度の適用を受けることができます。

※ 参考記事：「個人事業者が令和7年分と令和8年分で2割特例を適用する際の注意点」

３．課税期間の末日に関する注意点

　上記１と２のケースともに、簡易課税制度の適用を受けたい課税期間の末日までに簡易課税制度選択届出書を提出すれば、簡易課税制度を適用することができます。

　ただし、課税期間の末日が日曜日、国民の祝日に関する法律に規定する休日その他一般の休日、土曜日又は12月29日、同月30日若しくは同月31日であったとしても、提出期限はこれらの日の翌日とはなりませんのでご注意ください。

　基準期間における課税売上高が1,000万円を超えたことにより消費税の課税事業者となる事業者は、「消費税課税事業者届出書」（以下「課税事業者届出書」といいます）を提出することとされています。

　課税事業者届出書の提出先は「納税地を所轄する税務署長」、提出時期は「事由が生じた場合、速やかに」とされています。

　例えば、免税事業者のX年における課税売上高が1,000万円を超えると、（X＋2）年からその免税事業者は課税事業者になりますので、X年の課税売上高が確定した後、速やかに課税事業者届出書を提出します。

　このように課税事業者届出書は、免税事業者が課税事業者になることを税務署に届け出る手続きです。

　ところで、事業者の中には、課税売上高が1,000万円以下で本来は免税事業者であっても、取引先等との関係でインボイス発行事業者として登録し、消費税の課税事業者となった者もいます。

　では、このようなインボイス発行事業者の基準期間における課税売上高が1,000万円を超えることとなった場合、課税事業者届出書の提出は必要でしょうか？

　答えは「不要」です。　

　インボイス発行事業者は、基準期間における課税売上高が1,000万円を超えるか否かにかかわらず課税事業者となることから、「消費税課税事業者選択届出書」を提出した事業者と同様に_※、インボイス発行事業者の登録を受けている課税期間（登録日の属する課税期間の翌課税期間以後の課税期間に限ります）については、課税事業者届出書を提出しなくても差し支えないこととされています。　

　つまり、インボイス発行事業者は既に課税事業者ですので、登録後も引き続いて課税事業者である限り、基準期間における課税売上高が1,000万円を超えることとなっても、そのことを税務署に届け出る必要はないということです。

※「消費税課税事業者選択届出書」を提出している事業者においても、当該届出書を提出した日の属する課税期間の翌課税期間以後の課税期間については、その基準期間における課税売上高が1,000万円を超えるかどうかにかかわらず課税事業者となることから、課税事業者届出書は提出しなくても差し支えないこととされています（消費税法基本通達17－１－１）。

　事業者が物品を購入した後に、その購入先からキャッシュバックを受ける場合があります。

　また、物品をクレジットカードで購入した後、その代金決済高に応じてクレジットカード会社や金融機関からキャッシュバックを受ける場合もあります。

　キャッシュバックはキャンペーンの一環として行われることが多く、その目的は販売促進にあります（自社製品の購入や自社のクレジットカードの利用を促すなど）。

　一口にキャッシュバックと言ってもいろんなケースがありますが、以下では代表的な例について、キャッシュバックが消費税の課税取引になるのか、それとも不課税取引（課税対象外）となるのかについて、購入者の立場から確認します。

１．課税取引となるキャッシュバック

　課税取引となるキャッシュバックについて、国税庁ホームページの質疑応答事例（消費者に対するキャッシュバックサービスの課税関係）に以下の例が示されています（下線は筆者による）。

【照会要旨】
　ソフトウェアメーカーであるM社は、新製品キャンペーンの一環として、製品を購入した消費者に対して次のとおりキャッシュバックサービスを行うことにしました。

(1) 消費者は、小売店で製品のパッケージを購入します。

(2) 購入者は製品のパッケージに同梱されている「ユーザー登録はがき」と「キャッシュバックサービス申込書」をソフトウェアメーカーへ返送します。

(3) ソフトウェアメーカーは、「キャッシュバックサービス申込書」に記載されている消費者の預金口座にキャッシュバックサービス対象となる現金を振り込みます。
　なお、このキャッシュバックサービスは、「キャッシュバックサービス申込書」をソフトウェアメーカーへ返送した購入者全員に対して行われるもので、懸賞として行われるものではありません。
　このとき、ソフトウェアメーカーが購入者に対してキャッシュバックした金銭の消費税の課税関係はどうなるのでしょうか。

【回答要旨】
　ソフトウェアメーカーが製品の購入者に対してキャッシュバックする金銭は、売上げに係る対価の返還等に該当します。

（理由）
　 消費税法基本通達14－1－2において「事業者が販売促進の目的で販売奨励金等の対象とされる課税資産の販売数量、販売高等に応じて取引先（課税資産の販売の直接の相手方としての卸売業者等のほか販売先である小売業者等の取引関係者を含む。）に対して金銭により支払う販売奨励金等は、売上げに係る対価の返還等に該当する。」旨規定されていますが、ソフトウェアメーカーの製品の購入者は、当該ソフトウェアメーカーの取引先に当然含まれるものです。
　したがって、照会のような方法で、ソフトウェアメーカーが当該製品の購入者に対し、もれなくキャッシュバックする金銭は、売上げに係る対価の返還等に該当することになります。

　上記の質疑応答事例では、売手側であるソフトウェアメーカーの立場から、このキャッシュバックが課税取引（売上げに係る対価の返還等）であることが示されています。

　この質疑応答事例の下線部から、購入者側の立場からも、次の消費税法基本通達12-1-2（事業者が収受する販売奨励金等）により、このキャッシュバックが課税取引（仕入れに係る対価の返還等）であることは明白です。

12－1－2　事業者が販売促進の目的で販売奨励金等の対象とされる課税資産の販売数量、販売高等に応じて取引先（課税仕入れの相手方のほか、その課税資産の製造者、卸売業者等の取引関係者を含む。）から金銭により支払を受ける販売奨励金等は、仕入れに係る対価の返還等に該当する。

　したがって、購入者側では製品購入時の課税仕入れの修正が必要となり、仕入れに係る消費税額からキャッシュバックの消費税額を控除する（控除対象仕入税額を減額する）ことになります。

２．不課税取引となるキャッシュバック

　クレジットカードの利用者が、支払高に応じてクレジットカード会社や金融機関から受けるキャッシュバックは、不課税取引（消費税の課税対象外）となります。

　例えば、クレジットカードの利用による支払高が50,000円だった場合、翌月にその1％である500円が口座に振り込まれる場合などです。

　このキャッシュバックが不課税である理由は、次の消費税法基本通達12-1-7（債務免除）にあります。

12－1－7　事業者が課税仕入れの相手方に対する買掛金その他の債務の全部又は一部について債務免除を受けた場合における当該債務免除は、仕入れに係る対価の返還等に該当しないことに留意する。

　クレジットカード会社等から受けるキャッシュバックはクレジットカード会社等から受ける債務免除になりますので、上記通達にあるとおり、仕入れに係る対価の返還等には該当しません。

　したがって、その債務が課税仕入れに係る債務であったとしても、購入者側では課税仕入れを修正する必要はありません。

３．なぜ課税と不課税に分かれるのか？

　上記１のケースも２のケースも、キャッシュバックとして金銭を受け取っている点は同じですが、なぜ課税と不課税に分かれるのでしょうか？

　消費税法では、消費税の課税対象となる取引は、次の4つの要件をすべて満たす取引とされています。

① 国内取引であること
② 事業者が事業として行うものであること
③ 対価を得て行われるものであること
④ 資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供であること

　上記１の購入者が、自身の事業のために製品を購入した場合は、この4要件を満たすので、購入者がソフトウェアメーカーから受けたキャッシュバックは課税取引となります。

　一方、上記２のクレジットカード会社等から購入者が受けたキャッシュバックは、この4要件を満たさないので、課税取引とはならずに不課税取引となります。

　両者で課税と不課税を分けるポイントとなったのは、4要件のうち③④（特に③の対価性）を満たすかどうかです（下図参照）。

　上図におけるソフトウェアメーカーは、小売店を通して製品を販売しており、購入者に製品を直接販売していませんが、上記１の質疑応答事例にあるとおり、製品の購入者はソフトウェアメーカーの取引先に含まれます。

　したがって、製品の購入とソフトウェアメーカーが行ったキャッシュバックとの間には対応関係（対価性）が認められ、購入者側では金銭による販売奨励金を受け取ったものとして、このキャッシュバックは課税取引（仕入れに係る対価の返還等）となります。

　これに対して、上図におけるクレジットカード会社は、製品の販売には関わっておらず、小売店から請求されて立替払いした製品代金を購入者から回収しているに過ぎません。

　したがって、製品の購入とクレジットカード会社が行ったキャッシュバックとの間には対応関係（対価性）が認められず、購入者側では債務免除を受けたものとして、このキャッシュバックは不課税取引となります。

　この場合、購入者と小売店との間で行われた製品売買は課税取引になりますが、購入者側では課税仕入れから生じた債務であっても課税仕入れの修正は行いません。

　なお、クレジットカード会社が、消費者（会員）から受け取るクレジットカードの年会費は、クレジットカード会社が消費者に提供する「クレジットカードの利用」という役務と明確な対応関係（対価性）が認められますので課税取引となります。

　この年会費についてクレジットカード会社がキャッシュバックを行った場合は、消費者側でもそのキャッシュバックは課税取引（仕入れに係る対価の返還等）となります。

　消費税のインボイス制度導入を機に、本来は免税事業者であったのにインボイス発行事業者として登録して課税事業者になった事業者には、仕入税額の実額を計算せずに売上に係る消費税額の8割を差し引いて納付税額を計算する「2割特例」が認められています。

　したがって、インボイス発行事業者の登録と関係なく事業者免税点制度の適用を受けないこととなる場合（例えば、基準期間における課税売上高が1千万円を超える事業者、資本金1千万円以上の新設法人、調整対象固定資産や高額特定資産を取得して仕入税額控除を行った事業者など）や、課税期間を1か月または3か月に短縮する特例の適用を受ける場合などは、2割特例の対象とはなりません。

　この2割特例の適用期間は、現行制度上は2023（令和5）年10月1日から2026（令和8）年9月30日までの日の属する各課税期間となっています。
　国税庁ホームページには、2割特例の適用期間について以下の図が掲載されています。

　上図のように、2割特例は令和8年9月30日を含む課税期間まで適用できますが、その課税期間が2割特例の適用対象となることを確認しなければなりません。

　例えば、個人事業者が令和7年分の申告で2割特例を適用する場合、基準期間である令和5年の課税売上高が1千万以下であることを確認する必要があります。

　ところが、令和5年10月1日からインボイス発行事業者として課税事業者になった場合は、令和5年中に免税事業者であった期間（1月1日～9月30日）と課税事業者であった期間（10月1日～12月31日）が混在しますので、課税売上高の計算にあたっては免税期間と課税期間を分けて計算する必要があります（令和5年の課税売上高の計算については、「免税事業者がインボイス登録した場合の『基準期間の課税売上高』の計算方法」をご参照ください）。

　また、個人事業者は令和5年分から令和8年分の申告までの4回の申告が2割特例の適用対象になりますが、令和8年分の申告で2割特例を適用する場合に、令和8年9月30日まで2割特例で計算し、10月1日以降は原則課税または簡易課税で計算するのかどうかが気になります。

　この点については、2割特例の適用対象期間は令和8年9月30日を含む「課税期間」とされていますので、令和8年を9月30日までと10月1日以降に分けて納付税額を計算するのではなく、令和8年1月1日から12月31日までの1年間について2割特例を適用して納付税額を計算することになります。

　輸出取引の多い事業者や多額の設備投資を行った事業者などは、消費税の申告によって消費税の還付を受けることができます。
　
　還付を受ける際は、課税売上（輸出免税売上や国内における課税売上）がある場合が一般的だと思われますが、課税売上がない場合でも消費税の還付を受けることができる場合があります。

　今回は、この点について確認します。

１．仕入税額控除と課税売上割合

　会計の世界では、商品を販売したりサービスを提供したりすることを「売上」と呼びますが、消費税の世界では、商品の販売やサービスの提供だけではなく、建物や車両などの事業用資産を売却することも「売上」といいます。

　また、会計の世界では、商品を購入することを「仕入」と呼びますが、消費税の世界では、商品の購入以外に、事業用資産を購入することも「仕入」といいます。

　消費税の納税額計算の仕組みを考えるとき、消費税では「売上」や「仕入」の概念が会計よりも広くなっていることに留意する必要があります。

　このことを踏まえて消費税の納税額計算の仕組みを簡潔に説明すると、消費税の納税額は、売上に係る消費税額から仕入に係る消費税額を控除して求めます。これを仕入税額控除といいます。

　通常は、売上に係る消費税額が仕入に係る消費税額よりも多いため消費税を納税することになりますが、輸出取引の多い事業者や多額の設備投資を行った事業者などのように、売上に係る消費税額より仕入に係る消費税額の方が多い場合は、消費税が還付されます。

　この仕入税額控除ですが、「課税売上割合」によって全額控除、個別対応方式、一括比例配分方式という3つの方法に分かれます。
　全額控除は仕入れに係る消費税額の全額を控除できますが、個別対応方式と一括比例配分方式では、仕入に係る消費税額を課税売上割合によって按分する必要があります。

　課税売上割合は総売上高に占める課税売上高の割合をいい、次の算式により算出します。

　課税売上割合＝課税売上高/総売上高＝課税売上高/（課税売上高＋非課税売上高）

　この課税売上割合が95％以上かつ課税売上高が5億円以下の場合は、仕入税額控除の方法は全額控除となります。
　課税売上割合が95％未満または課税売上高が5億円超の場合は、個別対応方式か一括比例配分方式のどちらかになります。

２．課税売上がない場合の仕入税額控除

　課税売上がない場合の課税売上割合は、上記１の計算式の分子が0円となるため、0％（95％未満）として取り扱われます。
　したがって、仕入税額控除の方法は、個別対応方式か一括比例配分方式のどちらかになります。

　個別対応方式と一括比例配分方式は、仕入に係る消費税額を課税売上割合によって「控除できる税額」と「控除できない税額」に按分する必要があります。

　個別対応方式では、仕入に係る消費税額を次の3つに区分します。

　A：課税売上のみに対応（課税売上対応分）
　B：非課税売上のみに対応（非課税売上対応分）
　C：AとBに共通して対応（共通対応分）

　そのうえで、仕入に係る消費税額のうち控除できる税額（控除対象仕入税額といいます）を次のように計算します。

　控除対象仕入税額＝A＋C×課税売上割合

　一方、一括比例配分方式では、仕入に係る消費税額を区分する必要はなく、次のように控除対象仕入税額を計算します（一括比例配分方式は、個別対応方式における区分の煩雑さを考慮して区分不要とし、すべての仕入に係る消費税額に課税売上割合を乗じて計算する簡便的な方法です）。

　控除対象仕入税額＝仕入に係る消費税額×課税売上割合

　上記の個別対応方式と一括比例配分方式の控除対象仕入税額の計算式を見比べると、課税売上がない（課税売上割合が0％）場合でも、個別対応方式ではA（課税売上対応分）の税額が控除できることがわかります。
　それに対して、一括比例配分方式では控除対象仕入税額は0となります。

　つまり、課税売上がない（課税売上割合が0％）場合でも、個別対応方式を適用すれば消費税の還付を受けることができます。

３．課税売上がないのに課税売上対応？

　上記２のように、課税売上がない（課税売上割合が0％）場合でも、個別対応方式を適用すれば、仕入に係る消費税額のうち課税売上対応分については還付を受けることができます。

　しかし、ここで疑問が生じます。課税売上がないのに、仕入に係る消費税額を「課税売上対応分」として区分することに問題はないのか？ということです。

　これに関しては、消費税法基本通達11-2-10（課税資産の譲渡等にのみ要するものの意義）において、次のように規定されています（下線は筆者による）。

11－2－10　法30条第2項第1号《個別対応方式による仕入税額控除》に規定する課税資産の譲渡等にのみ要するもの（以下「課税資産の譲渡等にのみ要するもの」という。）とは、課税資産の譲渡等を行うためにのみ必要な課税仕入れ等をいい、例えば、次に掲げるものの課税仕入れ等がこれに該当する。
　なお、当該課税仕入れ等を行った課税期間において当該課税仕入れ等に対応する課税資産の譲渡等があったかどうかは問わないことに留意する。（令５課消２－９により改正）

(1) そのまま他に譲渡される課税資産
(2) 課税資産の製造用にのみ消費し、又は使用される原材料、容器、包紙、機械及び装置、工具、器具、備品等
(3) 課税資産に係る倉庫料、運送費、広告宣伝費、支払手数料又は支払加工賃等

　上記通達の下線部にあるように、課税売上がない場合でも、仕入に係る消費税額を「課税売上対応分」として区分することに問題はありません。