投稿者: たまい税理士事務所

１．損金算入の要件

　利益が出ている法人では、決算対策として使用人賞与を未払計上することがあります（いわゆる決算賞与です）。
　この決算賞与を損金算入するためには、以下の賞与の類型に応じて、それぞれの要件を満たすことが必要です。

(1) 支給予定日がすでに到来している賞与

　 就業規則等で定められている支給予定日が到来している賞与については、次の要件を満たす必要があります。

① 使用人に支給額の通知をしていること
② その支給予定日又はその通知をした日の属する事業年度においてその支給額につき損金経理していること

　上記2要件を満たす使用人賞与については、支給予定日又は通知日のいずれか遅い日の属する事業年度に損金算入することができます。
　使用人賞与については、実際に支給をした日の属する事業年度に損金算入するのが原則ですが、この規定はその例外として、内国法人が資金繰りが悪化している等の事情で労働協約又は就業規則により定められている支給予定日が到来していながら賞与が未払状態になっている場合には、たとえ未払であっても損金の額に算入することを認めるものです。

(2) 翌期の1か月以内に支払う賞与

　翌期に支給する使用人賞与については、次の要件を満たす必要があります。

① 支給額を各人別に、かつ、全員に通知をしていること
② その支給額につき①の通知をした日の属する事業年度 終了の日の翌日から1か月以内に賞与を支給すること
③ その支給額につき①の通知をした日の属する事業年度において損金経理をしていること

　上記3要件を満たす使用人賞与については、通知日の属する事業年度に損金算入することができます。
　一般に、賞与はその支給額を通知するのとほぼ同時に支給されるのが慣行となっているものの、事業年度末において各人別に支給額が通知され、たまたま支給が遅れているような場合にまで一切損金算入することを認めないのは適当でないことから、一定範囲で通知をした日の属する事業年度においても損金の額に算入することを認めた上で、取扱いの統一性を確保し恣意性を排除する観点から、上記3要件が規定されています。

２．決算賞与の留意点

　決算賞与を未払計上するにあたっての留意点は以下のとおりです。

(1) 使用人賞与の額には、使用人兼務役員に対して支給する賞与のうち使用人としての職務に対応する部分の金額が含まれます。

(2) 例えば「基本俸給×〇か月×業績割合」などのような支給額の算式を通知しても、支給額を通知したことにはなりません。業績割合が確定していないため、支給額も決定したものとはいえないためです。
　また、「基本俸給×〇か月」などのような支給額の算式は、使用人自身が支給額を計算できますが、法令上はあくまでも「支給額」の通知を求めていますので、具体的な支給額を通知することが望ましいといえます。

(3) 税務調査では、個々の使用人に対して実際に通知されたか否かが確認事項となりますので、すべての使用人別に書面やメールで支給額を通知して証拠資料を残しておくことが必要です。

(4) 所得拡大促進税制_※の適用にあたって決算賞与の未払計上によって賃金要件を充足している場合、税務調査で決算賞与の損金算入が否認されると所得拡大促進税制の適用も否認されてしまうリスクがあります。

※ 所得拡大促進税制は、2022（令和4）年4月1日以降「賃上げ促進税制」に呼称が改められ、適用要件などの見直しが行われています。賃上げ促進税制の詳細については、本ブログ記事「中小企業者等の賃上げ促進税制《令和4年4月1日～令和6年3月31日開始事業年度》」をご参照ください。

　3月20日を期末（決算日）としているA社の社長から、次のようなご相談がありました。
　「3月分の給与に対する社会保険料の会社負担分を法定福利費として未払計上できるか？」

　A社は、給与計算の締め日を毎月20日、給与支給日を月末としています。3月分の給与は3月31日に支給しますが、決算日が3月20日ですので、3月分の給与は翌期の支給になります。
　そのため、3月分の給与（2月21日～3月20日）は決算時に未払計上していましたが、同時に3月分の社会保険料（4月末納付分）の会社負担分も未払計上できないか、というご相談でした。

１．社会保険料の債務確定時期

　法人税法は債務確定主義を採っており、期末までに債務が確定していたかどうかが重要です（法人税法22条3項2号、法人税基本通達2-2-12、9-3-2）。
　A社の場合、3月分の社会保険料の会社負担分を未払計上するためには、期末である3月20日までに納付義務が確定している必要があります。

　では、3月分の社会保険料の納付義務は、いつ確定するのでしょうか？

　社会保険料は、健康保険法156条3項等の規定により、被保険者が月末まで在職している場合に同者に係る保険料を翌月末日までに納付することとなっています。3月分（3月1日～3月31日分）の社会保険料の納付額は、翌月の4月に発行される納入告知書で明らかになります。
　これは、給与支給月（賞与を含む）の月末まで、被保険者（従業員）が在職していることが要件であることを意味します。例えば、3月30日に従業員が退職した場合は、その従業員の3月分については納付義務はありません。
　つまり、月末にならないと社会保険料の額が確定しないということです。

　A社の3月分の社会保険料の納付義務は、月末の3月31日にならないと確定しませんので、期末である3月20日時点では債務が確定していないことになります。
　したがって、A社の場合、3月分の社会保険料の会社負担分を法定福利費として未払計上することはできません。

　一方、A社の場合、2月分（2月1日～2月28日分）の社会保険料は3月末に納付することになりますが、期末の3月20日時点では未納付となっています。
　この2月分の社会保険料の会社負担分は法定福利費として未払計上することができます。なぜなら、2月分の社会保険料の納付義務は2月末時点で確定しているからです。

２．給与支給日を月末から20日にした場合

　A社の給与支給日を月末から20日に変更した場合、3月分の社会保険料の会社負担分を未払計上することはできるでしょうか？

　答えは「否」です。
　法人税基本通達9-3-2では、法人が負担する社会保険料の額については、当該保険料の計算の対象となった月の末日の属する事業年度において損金算入することができるとされています。
　3月分の給与を20日に支給するとしても、これに対応する社会保険料の納付義務が確定するのは3月31日ですので、3月20日の期末時点で債務が確定していません。よって、未払計上することはできません。

１．残価設定ローンの残価は減価償却の対象となるか？

　自動車をローンで購入する場合、通常のローン以外に残価設定ローンという方法があります。
　残価設定ローンの「残価」とは、自動車の販売会社があらかじめ設定した数年後の買取保証額のことです。残価設定ローンは、この買取保証額を車両価格から差し引いて残りの金額をローンで支払うものです。

　例えば480万円の車を5年ローンで購入する場合、5年後の残価（買取保証額）を120万円とすると、毎月の支払額は（480万円－120万円）÷60回＝6万円になります。通常のローンであれば、毎月の支払額は480万円÷60回＝8万円となりますので、残価設定ローンは毎月の支払額を安くすることができます。

　さて、ここで問題になるのが、残価設定ローンの「残価」は減価償却の対象になるか？ということです。　

　通常のローンで車を購入した場合は、車両価格の480万円をベースに減価償却することに何ら疑問を生じません。
　しかし、残価設定ローンで購入した場合は、車両価格の480万円から残価120万円を差し引いた360万円をベースに減価償却すべきではないのかという疑問が生じます。

　結論を先に述べると、残価設定ローンの場合も通常のローンの場合も車両価格の480万円をベースに次のように減価償却をします（定率法、耐用年数6年）。

　残価設定ローンは、冒頭でも述べたとおり、自動車販売会社が数年後の買取額を保証して車を売る仕組みです。
　上記の例では、480万円で売った車を5年後に120万円で買取ることを自動車販売会社が保証しています。購入者側から見れば、480万円で買った車を5年後に120万円で買い戻してもらえるので、差額の360万円をローンで支払うということです。

　勘違いしてはいけないのが、買った車はあくまでも480万円であって、360万円の車を買ったのではないということです。
　減価償却は取得価額をベースとします。したがって、購入者の取得価額は残価部分も含めた480万円ですので、480万円をベースに減価償却することになります。

２．買取時と返却時の経理処理

(1) 480万円の車を5年ローン、残価120万円で購入したときの仕訳は次のとおりです。

(2) 5年ローンの返済後に車を買い取ったときの仕訳は次のようになります。

　残価120万円を支払うと、車は会社の所有になりますので、残価支払後も車両価格の480万円をベースに減価償却を継続します。

(3) 5年ローンの返済後に車を返却（売却）したときの仕訳は次のようになります。

　5年経過後の車の帳簿価額は472,888円となっていますが、残価（買取保証額）は120万円ですので売却益が生じます。